Юридические услуги для бизнеса
В условиях мирового финансового кризиса жизненно важным для многих предприятий является получение государственного или муниципального заказа или бюджетного кредита. Одним из условий их получения является требование об отсутствии у получателя заказа или кредита задолженности по уплате налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджет.
Проблема списания задолженности
Предоставление справок о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании заявления налогоплательщика согласно подп. 10 п. 1 ст. 32 НК РФ является обязанностью налоговых органов.
Если срок на взыскание задолженности по налогам, сборам, пеням или штрафам прошел, а налоговый орган не обратился за взысканием такой задолженности, то она все равно будет указана в справке о состоянии расчетов налогоплательщика с бюджетом.
Многие налогоплательщики видят в такой ситуации несправедливость, ведь по - сути выдача справок с указанием задолженности нереальной к взысканию ограничивает свободу экономической деятельности, нарушая тем самым ч. 1 ст. 8 Конституции РФ.
Нормативное регулирование
Недоимка, а также задолженность по пеням и штрафам, взыскание которых оказалось невозможным, признаются безнадежными, и подлежат списанию (ст. 59 НК РФ). Порядок списания безнадежной задолженности по федеральным налогам и сборам устанавливает Правительство РФ, а по региональным и местным налогам – исполнительные органы государственной власти субъектов РФ, местными администрации.
Однако Правительство РФ ограничило случаи признания налоговой задолженности налогоплательщика – организации безнадежной. Так, согласно подп. «а» п. 1 постановления Правительства РФ от 12.02.2001 № 100[1], недоимка и задолженность по пеням и штрафам по федеральным налогам и сборам признаются безнадежными к взысканию и списываются в случае ликвидации организации в соответствии с законодательством РФ.
Таким образом, недоимка и задолженность, которую налоговые органы не взыскали в установленные сроки, будет числиться за организацией до ее ликвидации.
Такого же мнения придерживался и Президиум ВАС РФ, в постановлении от 11.05.2005 № 16507/04 указавший следующее. Никакие основания, помимо ликвидации организации не могут являться основанием для признания недоимки и задолженности безнадежной и ее списании. В том числе это касается утраты инспекцией права на взыскание недоимки и задолженности как во внесудебном, так и в судебном порядке (по мотивам, содержащимся применительно к срокам проведения проверки – в ст. 87 и 88 НК РФ; к порядку взыскания недоимки – в ст. 46, 47 и 70 НК РФ; к сроку давности привлечения к ответственности – в ст. 113 НК РФ).
Минфин России также указывал, что действующим законодательством установлено только одно основание для признания безнадежной к взысканию и списания задолженности по налогам и сборам, пени и штрафам – ликвидация организации (письма Минфина России от 07.12.2005 № 03-02-07/1-331, 15.12.2008 № 03-02-07/1-511).
Хотя, в письме от 15.04.2008 № 03-01-03/2-37 Минфин России, отвечая на вопрос, поступивший из Администрации Президента РФ, указал, что вопрос списания задолженности, в отношении которой пропущены сроки давности взыскания, заслуживает внимания и будет по возможности рассмотрен при уточнении НК РФ и указанного выше постановления Правительства РФ.
Полярность мнений судов
Несмотря на указанные акты, судебно-арбитражная практика по обжалованию действий налоговых органов по выдаче налогоплательщикам справок о состоянии расчетов по налогам и сборам не единообразна.
Так, суды при аналогичной ситуации признают, что включение в справку о состоянии расчетов по налогам и сборам недостоверных данных в виде задолженности налогоплательщика, нереальной к взысканию, в связи с утратой налоговым органом права на ее взыскание, неправомерно. По мнению судов, такие сведения не отражают реального размера существующих у налогоплательщика неисполненных налоговых обязательств, нарушают права и законные интересы налогоплательщика и создают ему препятствия в осуществлении предпринимательской деятельности (постановления ФАС Уральского округа от 24.12.2008 № Ф09-9799/08-с3, ФАС Северо-Западного округа от 01.07.2008 по делу № А56-112/2008, ФАС Северо-Кавказского округа от 17.12.2007 № Ф08-8232/07-3073А).
В то же время, по другим делам суды указывали, что единственным основанием для списания задолженности безнадежной к взысканию является ликвидация организации. Следовательно, налоговые органы не могут произвольно признавать долги по налогам, сборам и пени нереальными к взысканию и исключать из лицевого счета налогоплательщика соответствующие суммы без имеющихся на то правовых оснований. Поэтому включение в справку о состоянии расчетов по налогам и сборам задолженности налогоплательщика, срок взыскания которой истек, является правомерным (постановлениях ФАС Поволжского округа от 14.05.2008 № А06-5272/2007-21, ФАС Западно-Сибирского округа от 29.02.2008 № Ф04-1206/2008(1104-А27-26)).
Кроме того, ФАС Уральского округа в постановлении от 31.07.2007г. № Ф09-6074/07-С1, отметил, что права налогоплательщика не нарушаются выдачей справки о состоянии расчетов по налогам и сборам с указанием в ней задолженности налогоплательщика, срок взыскания которой истек. Поскольку у налогоплательщика сохраняется право на обжалование ненормативных актов, действий налогового органа по принудительному взысканию суммы задолженности в случае осуществления таковых налоговым органом. Однако такие действия в отношении общества не совершались.
Конституционность положений ст. 59 НК РФ
На неконституционность ст. 59 НК РФ в нормативном единстве с подп. «а» п. 1 постановления Правительства РФ от 12.02.2001 № 100 указывалось довольно давно[2].
Кроме того, те же авторы предрекали, что в случае оценки ст. 59 НК РФ на ее конституционность, то, выбирая между интересами права и казны, Конституционный Суд РФ, скорее всего, защитит бюджет[3].
Прогноз оправдался частично: Конституционный Суд РФ в определении от 03.04.2007 № 334-О-О отказался проверять конституционность ст. 59 НК РФ, тем самым, защитив интересы бюджета.
Вместе с тем, в указанном определении было отмечено следующее.
Недоимка, числящаяся за отдельными налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами, и задолженность по пеням и штрафам признаются безнадежными, если их уплата и (или) взыскание оказались невозможными в силу причин экономического, социального или юридического характера (абзац первый п. 1 и п. 2 ст. 59 НК РФ).
Таким образом, основаниями признания числящейся за налогоплательщиками недоимки безнадежной, прямо установленными НК РФ, федеральный законодатель назвал объективные обстоятельства экономического, социального и юридического характера, наличие которых не позволяет уплатить и (или) взыскать соответствующую недоимку. Порядок же списания признанных безнадежными к взысканию недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам он поручил определить Правительству РФ (абзац второй п. 1 ст. 59 НК РФ).
Несмотря на указанное выше, Конституционный Суд РФ не дал правовой оценки действия Правительства РФ, которое по справедливому, на наш взгляд, мнению К. А. Сасова фактически превысило свои полномочия: определило не только порядок списания налоговой задолженности, но и основания признания задолженности безнадежной[4]. По мнению К. А. Сасова, в данном случае Конституционный Суд РФ уклонился от выработки правовой позиции по поставленным перед ним вопросом[5].
Постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.2009 № 4381/09
В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 11.02.2009 № Ф04-799/2009(359-А27-37) суд также пришел к выводу, что включение в справку о состоянии расчетов по налогам и сборам задолженности, срок взыскания которой, как во внесудебном, так и в судебном порядке, истек, является обоснованным. Кроме того ФАС Западно-Сибирского округа указал, что законодательство о налогах и сборах не устанавливает обязанности налогового органа для списания задолженности налогоплательщика в связи с пропуском срока на ее бесспорное взыскание.
Налогоплательщик, не согласившись с данным постановлением ФАС Западно-Сибирского округа обратился с надзорной жалобой в ВАС РФ.
В определении ВАС РФ от 10.06.2009 № 44381/09 тройка судей, указав на необходимость формирования единообразной судебно-арбитражной практики по вопросу обоснованности включения в справку о состоянии расчетов по налогам и сборам в качестве задолженности сумм, в том числе штрафов, возможность взыскания которых налоговым органом утрачена как во внесудебном, так и в судебном порядке, направила дело в Президиум ВАС РФ.
1 сентября 2009 Президиум ВАС РФ, рассмотрев надзорную жалобу налогоплательщика, принял постановление № 4381/09, которым скорее всего удивил обе стороны спора – и налогоплательщика и налоговый орган.
По вопросу обоснованности включения инспекцией в справку о состоянии расчетов по налогам и сборам числящейся за налогоплательщиком задолженности, возможность взыскания которой утрачена как во внесудебном, так и в судебном порядке, Президиум ВАС РФ указал следующее.
Неполная информация о задолженности по налогам, сборам, пеням и штрафам, числящейся за налогоплательщиком, затрагивает его право на достоверную информацию, необходимую ему для осуществления своих прав и законных интересов, в том числе в предпринимательской и (или) иной экономической деятельности.
Вместе с тем, Президиум ВАС РФ отметил, что необходимо соблюдать баланс частных и публичных интересов и отражать в справке объективную информацию о состоянии расчетов. В рассматриваемой ситуации в справке должны содержаться не только сведения о задолженности, но и указание на утрату инспекцией возможности ее взыскании.
При этом необходимо отметить еще один интересный вывод Президиума ВАС РФ. Форма справки о состоянии расчетов по налогам и сборам утверждена приказом ФНС России от 23.05.2005 № ММ-3-19/206. Данная форма не предусматривает указание в справке информации об утрате возможности взыскания числящегося за налогоплательщиком долга перед бюджетом в принудительном порядке. Однако, по мнению Президиума ВАС РФ, указанный приказ не может служить препятствием к выдаче справки с отражением в ней реального состояния расчетов по налоговым платежам.
Таким образом, выводы Президиума ВАС РФ вряд ли удовлетворили какую-либо из сторон спора. Налогоплательщики по-прежнему будут получать справки о состоянии расчетов по налогам и сборам с указанием в них задолженности, срок взыскания которой истек. Налоговые органы же будут обязаны выдавать справки с указанием на утрату инспекцией возможности взыскания числящейся за налогоплательщиком задолженности.
При этом представляется, что налоговые инспекции вряд ли будут добровольно указывать в справках на утрату возможности взыскания числящейся за налогоплательщиком задолженности, ведь приказ ФНС России от 23.05.2005 № ММ-3-19/206 не отменен и продолжает действовать.
По-сути указание в справке на утрату возможности взыскания задолженности является нарушением указанного приказа ФНС России. Следовательно, обязать налоговую инспекцию выдать справку о состоянии расчетов по налогам и сборам с указанием в ней на утрату возможности взыскания задолженности можно будет только в судебном порядке. ФНС России в свою очередь, по нашему мнению вряд ли будет вносить изменения в существующий приказ.
Таким образом, постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.2009 № 4381/09 не решило существующей проблемы, а скорее лишь запутало и налогоплательщиков и налоговые органы.
По нашему мнению в большем проигрыше остались все же налогоплательщики. Справка о состоянии расчетов по налогам и сборам необходима для подтверждения именно отсутствия задолженность по уплате налогов и сборов. При наличии такой задолженности налогоплательщик не имеет права на получение государственных или муниципальных заказов, бюджетных кредитов, лицензий, участия в тендерах. Указание же в справке на утрату инспекцией возможности взыскания числящейся за налогоплательщиком задолженности мало кому из налогоплательщиков принесет какие-либо преференции – задолженность в справке будет указана, а потому налогоплательщики с задолженностью, пусть и с пропущенным сроком на взыскание, не смогут получить государственный заказ, бюджетный кредит, участвовать в тендерах.
Постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.2009 № 7037/09
Согласно Методическим указаниям по заполнению справки об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней и налоговых санкций[6] справка формируется по данным информационных ресурсов налогового органа.
Указанными информационными ресурсами являются лицевые счета налогоплательщиков, которые ведут налоговые инспекции. Если в лицевом счете налогоплательщика числится задолженность перед бюджетом по уплате налогов и сборов, то, соответственно, указание о задолженности попадает и в справку.
Неоднократные попытки налогоплательщиков в судебном порядке обязать налоговые органы исключить из их лицевых счетов задолженность, срок взыскания которой истек, не приносили желаемых результатов.
Так, арбитражные суды разных инстанций неоднократно указывали, что лицевые счета являются внутриведомственной учетной системой налоговых платежей, которая сама по себе не возлагает каких-либо обязанностей на налогоплательщика[7].
Однако, в тот же день, что и рассмотренное выше постановление № 4381/09 от 01.09.2009, Президиум ВАС РФ принял еще одно постановление, которое имеет отношение к рассматриваемой проблеме. Речь идет о постановлении Президиума ВАС РФ от 01.09.2009 № 7037/09.
Обстоятельства рассмотренного Президиумом ВАС РФ дела следующие.
Налогоплательщик обратился в ВАС РФ с заявлением о признании недействующим положений абзаца 2 п. 1.6. приказа МНС России от 18.08.2000 № БГ-3-18/297[8] и абзаца 8 п. 2 письма МНС России от 09.10.2009 № ВП-6-18/788. Определением ВАС РФ от 03.03.2009 № 17582/08 производство по делу прекращено, ввиду того, что указанные акты не являются нормативными и, следовательно, дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде.
На указанное выше определение ВАС РФ налогоплательщиком была подана надзорная жалоба. Президиум ВАС РФ постановлением от 01.09.2009 № 7037/09 удовлетворил надзорную жалобу налогоплательщика, направив дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции ВАС РФ.
По мнению налогоплательщика, оспариваемые акты МНС России нарушают его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности следующим образом.
В 1998 г. при уплате налогов денежные средства налогоплательщика были списаны с его счета в банке, однако в бюджет не поступили. Попытки налогового органа взыскать указанные денежные средства в судебном порядке успеха не принесли. Несмотря на это, налоговый орган продолжал отражать задолженность в лицевом счете налогоплательщика, ссылаясь при этом на положения приказа МНС России от 18.08.2000 № БГ-3-18/297 и письма МНС России от 09.10.2009 № ВП-6-18/788.
Вывод
Таким образом, действенным способом добиться исключения задолженности, срок на взыскание которой истек, из лицевого счета налогоплательщика является обращение в арбитражный суд с требованием о признании недействующим ведомственного акта, на основании которого задолженность не списывается из лицевого счета налогоплательщика.
[1] Постановление Правительства РФ от 12.02.2001 № 100 «О порядке признания безнадежными к взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням и штрафам по федеральным налогам и сборам, а также задолженности по страховым взносам в государственные социальные внебюджетные фонды, начисленным пеням и штрафам».
[2] См.: Виткина Ю., Родионов А. Налоговые преступники эпохи Путина. Кто они? М., 2006. С. 254.
[3] См.: Там же.
[4] См.: Сасов К.А. Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации по налогообложению. М., 2008. С. 177.
[5] См.: Сасов К.А. Там же.
[6] Приложение № 2 к приказу ФНС России от 23.05.2005 № ММ-3-19/206.
[7] См. например: Постановления Президиума ВАС РФ от 18.03.2003г. № 8156/02, от 11.05.2005г. № 16507/04; Постановление ФАС ВСО от 09.07.2009г. № А19-16419/08; Постановление ФАС ПО от 06.07.2009г. № А55-16559/2008; Постановление ФАС СЗО от 27.05.2009г. № А56-28839/2008; Постановление ФАС МО от 20.04.2009г. № КА-А41/3105-09 и др.
[8] Отражение в лицевом счете налогоплательщика денежных средств, списанных с его расчетного счета в уплату налога, но не зачисленных на счета по учету доходов бюджетов, не уменьшает показатель «недоимка (задолженность) по налогу», поскольку показатели «задолженность» или «недоимка» отражают состояние расчетов с бюджетом, т.е. средства, не поступившие на счета по учету доходов бюджетов. Указанные средства также не отражаются в лицевом счете налогоплательщика и налоговой отчетности как поступившие в бюджет, поскольку данные о поступлении денежных средств проводятся только на основании соответствующих финансовых документов, подтверждающих факт зачисления указанных средств на доходные счета соответствующих бюджетов (внебюджетных фондов).
Антон Валерьевич СТЕПАНОВ,
юрисконсульт юридической фирмы «Фокин и Партнеры» (г. Москва)
Владимир Маратович ФОКИН,
адвокат, управляющий партнер юридической фирмы «Фокин и партнеры», кандидат юридических наук (г. Москва)